Модернизация компьютера бухгалтерский учет. Учет компьютерной техники. Учет расходов на модернизацию компьютера

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 2

Ни для кого не секрет, что большинство основных фондов бюджетных учреждений требует обновления, которое можно провести путем реконструкции, технического перевооружения или модернизации. Каждое из этих понятий имеет свой смысл, но затраты на проведение указанных операций в бюджетном учете отражаются одинаково. В данной статье речь пойдет о модернизации, отражении расходов по ее проведению и принятию их в целях налогообложения прибыли.

Поскольку Инструкция N 25н <1> не содержит определения термина "модернизация", обратимся курьером толковому словарю русского языка: модернизация - это изменение, усовершенствование, отвечающее современным требованиям, вкусам, например, модернизация оборудования. То есть модернизация основных средств - это не что иное, как их усовершенствование.

<1> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н.

Несколько иная формулировка дана в Налоговом кодексе: к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Как видно из приведенного определения, в налоговом учете под модернизацией подразумевается изменение назначения оборудования, в том числе и увеличение нагрузки на него, а все вместе это называется его "новыми качествами". При сравнении понятий "усовершенствование оборудования" и "наделение оборудования новыми качествами" между ними можно поставить знак равенства.

Таким образом, определение модернизации, данное в Налоговом кодексе, можно использовать в случае классификации проведенных строительно-ремонтных работ с целью их корректного отражения в бюджетном учете.

Известно, что расходы на модернизацию основного средства (равно как и расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию) увеличивают его первоначальную стоимость в бюджетном учете (п. 13 Инструкции N 25н). Именно на этой стадии возникают вопросы практического применения этого понятия. Рассмотрим некоторые из них.

Замена операционной системы компьютера

Как квалифицировать расходы по замене операционной системы компьютера и следует ли включать стоимость операционной системы Windows XP при ее замене в первоначальную стоимость компьютера или списывать на расходы? При первоначальной установке операционной системы затраты на ее приобретение уже были включены в первоначальную стоимость компьютера, поскольку использовать его без такой системы нельзя. В случае замены операционной системы на подобную (например, Windows XP на Windows XP) не происходит изменение назначения компьютера или его усовершенствование, значит, затраты на ее приобретение должны быть учтены как расходы учреждения по содержанию имущества (дебет счета 401 01 225 "Расходы на услуги по содержанию имущества"). В случае замены операционной системы на более усовершенствованную (Windows XP на Windows Vista) расходы на ее приобретение относятся на первоначальную стоимость компьютера (дебет счета 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства").

Принцип замены операционной системы в налоговом учете (когда компьютер приобретен и используется за счет средств внебюджетной деятельности) тот же, что и в бюджетном. Если устанавливается аналогичная операционная система, то расходы относятся к ремонтным и признаются в том периоде, в котором были осуществлены. Их можно списать в соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ. Если происходит установка более усовершенствованной системы - расходы следует отнести на увеличение первоначальной стоимости амортизируемого имущества в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ.

Замена приспособлений к компьютеру

Замену приспособлений и принадлежностей (например, монитора, системного блока, перезаписывающего привода DVD компьютера и т.п.), выполняющих свои функции только в составе комплекса, нельзя рассматривать только как модернизацию объектов основных средств, на которых осуществляется указанная замена. Операции по замене вышедших из строя составляющих и комплектующих частей объектов основных средств следует рассматривать как использование прочих материалов при осуществлении текущего (капитального) ремонта основных средств. Следовательно, расходы на их приобретение подлежат отражению по ст. 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" ЭКР (счет 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" или счет 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов").

Расходы на приобретение принтеров, флэш-драйверов, которые отражаются как объекты основных средств в бюджетном учете, согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации <2> осуществляются по ст. 310 "Увеличение стоимости основных средств" ЭКР. Их нужно учитывать как вложения в нефинансовые активы по дебету счета 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства".

<2> Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 08.12.2006 N 168н.

Пример 1 . Учреждение приобрело за счет бюджетных средств запасные части к компьютеру для проведения текущего ремонта стоимостью:

• 200 руб., в том числе НДС - 30,51 руб., - мышь;
• 3500 руб., в том числе НДС - 533,90 руб., - монитор.

Кроме того, операционная система, установленная на компьютере - Windows XP, была заменена на более усовершенствованную - Windows Vista. Ее стоимость составляет 6000 руб., в том числе НДС - 915,25 руб. Также был приобретен флэш-драйвер (USB flash) на сумму 4000 руб., в том числе НДС - 610,17 руб.

Расчеты с поставщиком проводились в два этапа:

1-й - предоплата в размере 30% стоимости запчастей - 1110 руб., за операционную систему и флэш-драйвер - 3000 руб.;

2-й - окончательный расчет в сумме 2590 руб. - за запчасти, 7000 руб. - за операционную систему и флэш-драйвер.

Указанные операции отражаются следующими записями на счетах бюджетного учета:

Модернизация основных средств, приобретенных за счет бюджетного финансирования, на средства, полученные от приносящей доход деятельности

Недостаток бюджетного финансирования вынуждает учреждения проводить разного рода работы, в том числе и модернизацию оборудования, приобретенного на бюджетные средства, за счет средств от приносящей доход деятельности. В этом случае возникают как минимум два вопроса:

1. Как отразить указанные операции на счетах бюджетного учета?
2. Есть ли возможность принятия расходов для целей налогообложения?

Эти два вопроса взаимосвязаны, поэтому начнем со второго. Как известно, объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, которая определяется как разница между доходами и расходами, определяемыми в соответствии с гл. 21 НК РФ (ст. 247 НК РФ). Расходами признаются любые затраты при условии, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким образом, расходы учреждения, финансируемые за счет приносящей доход деятельности, направленные на модернизацию основных средств, приобретенных за счет бюджетной деятельности и используемых в ней, нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, так как они не связаны с получением дохода.

Как указывалось выше, по правилам бюджетного учета первоначальная стоимость основных средств должна увеличиться в случае их модернизации, то есть затраты, произведенные за счет приносящей доход деятельности и учтенные как вложения в нефинансовые активы по коду 2, нужно учитывать в бюджетном учете по тому же коду, что и основное средство, - по коду 1. При этом в учете по внебюджетной деятельности возникают убытки, которые, как мы выяснили, не принимаются для целей налогообложения, а в учете по бюджетной деятельности - доходы. Правила перевода нефинансовых активов с одного вида деятельности на другой разъяснены Минфином России в Письме от 25.05.2006 N 02-14-10а/1354. Правовые (организационные) требования к переводу сводятся к тому, что решение о переводе нефинансовых активов с внебюджетной деятельности на бюджетную деятельность принимает главный распорядитель бюджетных средств, на которого в соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов государственной власти" распространяются указанные полномочия. В случае если активы были приняты к учету в текущем году, убытки по внебюджетной деятельности относятся на счет 2 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям". В бюджетной деятельности операции отражаются с использованием счета 1 401 01 180 "Прочие доходы".

Пример 2 . Бюджетное учреждение заключило договор с ООО "Импульс" на проведение модернизации научного оборудования, приобретенного за счет бюджетных средств. Стоимость услуг по договору составила 75 200 руб., в том числе НДС - 11 471,19 руб. Расчеты с ООО "Импульс" произведены за счет внебюджетных средств путем перечисления предоплаты. После окончания работ учреждение получило от главного распорядителя разрешение на перевод капитальных вложений по модернизации оборудования, произведенных за счет средств от внебюджетной деятельности, на учет по бюджетной деятельности.

Прежде чем отразить указанные операции на счетах бюджетного учета, следует сказать о праве бюджетных учреждений предусматривать авансирование при заключении договоров (контрактов) на поставку товаров (работ, услуг), подлежащих оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. По мнению Минфина, выраженному в Письме от 14.07.2006 N 02-13-10/1902, при расчетах по договорам на поставку товаров, работ, услуг за счет внебюджетных средств учреждения вправе предусматривать 100%-ную предоплату в соответствии со сметами доходов и расходов и в пределах остатков средств на их лицевых счетах.

Кроме того, в соответствии с Федеральным законом от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год" при заключении договоров (государственных контрактов) на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг получатель средств федерального бюджета вправе предусматривать авансовые платежи в размере 100% суммы договора (контракта) по договорам, подлежащим оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Также следует оговориться, что если учреждение является плательщиком НДС по внебюджетной деятельности, то сумму НДС, относящуюся к стоимости услуг, работ по модернизации оборудования, нельзя принимать к вычету (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Соответственно, в учете по внебюджетной деятельности не надо выделять НДС на счете 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам".

В бюджетном учете учреждения указанные операции отражаются следующим образом:

Срок полезного использования объектов после модернизации в бюджетном учете

В соответствии с п. 39 Инструкции N 25н, в случае улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации, срок полезного использования по этому объекту пересматривается. Разумно предположить, что нормы амортизации также пересчитываются. Конкретных рекомендаций по поводу пересмотра срока полезного использования Инструкция N 25н не содержит. Поэтому логично обратиться к п. 39 указанной Инструкции, согласно которому срок полезного использования основных средств определяется при принятии объектов к учету в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы <3> (далее - Классификация).

<3> Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Пример 3 . Оборудование относится к четвертой амортизационной группе. При вводе его в эксплуатацию был установлен максимальный срок полезного использования - 7 лет. На момент проведения модернизации оно прослужило 5 лет. Первоначальная стоимость оборудования составляет 150 000 руб., затраты на модернизацию составили 45 000 руб., балансовая стоимость после модернизации равна 195 000 руб.

Какой срок полезного использования можно установить для данного объекта? По мнению автора статьи, при пересмотре для целей бюджетного учета срока амортизации не обязательно соблюдать "нижнюю планку" соответствующей амортизационной группы, поскольку оборудование уже находилось в эксплуатации. Так, для четвертой амортизационной группы срок эксплуатации должен быть установлен свыше 5 (нижняя планка) до 7 лет включительно. Новый (пересмотренный) срок амортизации не может быть установлен свыше 7 лет, но он может быть установлен как 2 или 4 года в зависимости от того, сколько времени основное средство находилось в эксплуатации, и степени (уровня) модернизации.

Допустим, что в нашем примере на основании п. 39 Инструкции N 25н срок полезного использования был пересмотрен и установлен новый срок полезного использования 4 года. Однако отсчет его вести надо от даты, когда первоначальная стоимость оборудования была увеличена на сумму модернизации, или от даты пересмотра срока полезного использования. Таким образом, в нашем примере до проведения амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составила 1785,71 руб. (150 000 руб. / 84 мес.). При пересмотре нормы амортизации логично применить иные правила ее расчета, которые отличаются от правил, установленных Инструкцией N 25н. В данном случае норма амортизации должна рассчитываться исходя из остаточной стоимости плюс сумма модернизации, а не балансовой стоимости объекта, как указано в п. 39 Инструкции N 25н. Балансовой стоимостью основных средств является их первоначальная стоимость с учетом достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки основных средств (п. 13 Инструкции N 25н). Таким образом, в балансовой стоимости присутствует ранее начисленная амортизация, которая уже была списана на расходы.

Определение нормы амортизации с учетом балансовой стоимости приведет к повторному списанию на расходы самортизированной части стоимости основных средств. В нашем примере после модернизации ежемесячная сумма амортизации составит 1830,36 руб. ((150 000 руб. - (1785,71 руб. x 60 мес.) + 45 000 руб.) / 48 мес.). Однако мы не претендуем на истину в последней инстанции. Этот способ пересчета нормы амортизации учреждениям целесообразно согласовать с главным распорядителем (распорядителем), то есть с вышестоящим органом. В отношении коммерческих учреждений подобные разъяснения со ссылкой на ПБУ "Учет основных средств" <4> (в бюджетных учреждениях не применяется) содержатся в Письме Минфина России от 23.06.2004 N 07-02-14/144.

<4> Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Может ли учреждение в случае проведения модернизации основного средства не пересматривать срок полезного использования объекта для целей бюджетного учета? По нашему мнению, Инструкция N 25н не рассматривает такой вариант.

Срок полезного использования после модернизации в налоговом учете

Учет амортизируемого имущества и начисление по нему амортизации в целях налогообложения прибыли производятся по данным налогового учета в соответствии с гл. 25 НК РФ. Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества и операций с ним определены ст. ст. 322, 323 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств, как и в бюджетном учете, изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Однако в отношении обязанности пересматривать (увеличивать) срок полезного использования Налоговый кодекс не содержит жестких норм. В абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ говорится о том, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после ввода его в эксплуатацию, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования.

При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Кроме того, в абз. 3 рассматривается вариант, когда не происходит увеличения срока полезного использования в результате модернизации. В этом случае при исчислении амортизации учитывается оставшийся срок полезного использования.

Минфин в Письме от 10.10.2005 N 03-03-04/1/264 трактует абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ следующим образом: если налогоплательщик увеличил первоначальную стоимость основного средства после проведенной модернизации и оставил срок его полезного использования неизменным, то норма амортизации, установленная при введении в эксплуатацию этого основного средства, не пересчитывается. Однако по законам математики, если не увеличить срок амортизации и оставить неизменной ее норму, но увеличить первоначальную стоимость основного средства, то период полного списания его стоимости будет выше, чем срок полезного использования. Финансовое ведомство не спорит с этим. В Письме от 10.11.2006 N 03-03-04/2/235 Минфин разъяснил, что в этом случае увеличивается период начисления амортизации, что вполне закономерно, так как срок полезного использования рассчитан на простую эксплуатацию амортизируемого имущества (без проведения модернизаций, реконструкций, дооборудований и т.п., продлевающих сроки его эксплуатации).

Особый интерес представляют разъяснения Минфина в отношении увеличения срока полезного использования в случае, если первоначально налогоплательщиком был установлен максимальный срок полезного использования, то есть его "верхний предел". В этом случае налогоплательщик уже не может увеличить срок полезного использования объекта.

Например , на балансе налогоплательщика находится специальный автомобиль. Согласно Классификации он относится к четвертой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 до 7 лет). При начислении амортизации налогоплательщик установил по нему в налоговом учете срок полезного использования - 5 лет. После модернизации он вправе увеличить по данному имуществу срок полезного использования только на 2 года. Если срок полезного использования по имуществу уже был установлен 7 лет, то, несмотря на модернизацию, организация не имеет права увеличить срок его полезного использования.

Л.Максимова

Главный редактор журнала

"Бюджетные организации:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Целью модернизации является улучшение функциональных возможностей и эксплуатационных характеристик объектов. От того, каким способом проводится улучшение функциональных возможностей и эксплуатационных характеристик компьютера — хозяйственным или подрядным, зависят и осуществляемые в бухгалтерском учете предприятия проводки по модернизации компьютера.

Хозяйственный способ модернизации

Вне зависимости от способа выполнения усовершенствования все расходы, затем увеличивающие первоначальную стоимость компьютерной техники, учитываются на счете 08, что определено Методическими указаниями, которые утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (пункт 42).

Для отражения затрат на модернизацию в бухгалтерском учете предназначен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», на котором собираются все затраты, связанные с модернизацией компьютерной техники.

При хозяйственном способе все работы осуществляются сотрудниками данного предприятия, при подрядном - работы выполняют подрядчики.

Например, ООО «Возрождение» модернизирует компьютер (заменяет материнскую плату на более совершенную). При этом была закуплена материнская плата 2350 руб. (в т.ч. НДС - 358 руб.). Модернизация осуществляется хозяйственным способом - сотрудником предприятия, которому за данную работу начислена заработная плата 2000 руб. На сумму начисленной заработной платы начислены страховые взносы во внебюджетные фонды. Бухгалтерские проводки представлены в таблице 1.

Подрядный способ модернизации

При втором варианте выполнения модернизации улучшение функциональных возможностей и эксплуатационных характеристик компьютера осуществляется с помощью сторонних организаций и затраты собираются в учете по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы (08), а по кредиту указываются счета расчетов с подрядчиками (60) или разными кредиторами (76).

Например, ООО «Взлет» модернизирует компьютер (заменяет жесткий диск с большим объемом памяти). Для замены комплектующих предприятие обратилось в компьютерный салон, где и приобрело необходимый жесткий диск за 4514 руб. (в т.ч. НДС - 688 руб.). Так как работу по замене жесткого диска осуществляет компьютерный салон, то в этом случае способ модернизации - подрядный.

Компьютерный салон выставил счет за замену комплектующих на сумму 1500 руб. (в т.ч. НДС - 228 руб.). Бухгалтерские проводки при подрядном способе модернизации представлены в таблице 2.

Для того чтобы правильно организовать аналитический учет по видам капитальных вложений на предприятии, рекомендуется открывать следующие субсчета к счетам 08 и 01 (таблица 3).

Аналогичные разъяснения приведены в письме Минфина России от 23 июня 2004 г. № 07-02-14/144. Если организация использует другие способы начисления амортизации (способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)), то годовую сумму амортизационных отчислений можно определить в порядке:

• аналогичном порядку, приведенному в примере для линейного способа;

• разработанном организацией самостоятельно.

Применяемый вариант расчета амортизации по основным средствам после модернизации закрепите в учетной политике организации для целей бухучета. Пример отражения в бухучете амортизации по основному средству после его модернизации ООО «Альфа» занимается ремонтом медтехники.

Проводки по модернизации компьютера

В апреле 2015 года организация провела модернизацию производственного оборудования, введенного в эксплуатацию в июле 2012 года. Первоначальная стоимость оборудования – 300 000 руб. Срок полезного использования по данным бухучета – 10 лет.

Способ начисления амортизации – линейный. В результате проведенной модернизации срок полезного использования объекта увеличился на 1 год. До модернизации основного средства годовая норма амортизации была равна 10 процентам ((1: 10 лет) × 100%). Годовая сумма амортизации составляла 30 000 руб. (300 000 руб.

× 10%). Месячная сумма амортизации была равна 2500 руб. (30 000 руб. : 12 мес.). На модернизацию оборудования израсходовано 59 000 руб. Модернизация продолжалась менее 12 месяцев, поэтому начисление амортизации не приостанавливалось.

На момент окончания модернизации фактический срок эксплуатации оборудования составил 33 месяца.

Модернизация основных средств — бухгалтерский и налоговый учет

• 1 Документальное оформление
• 2 Бухучет
• 3 Учет затрат на модернизацию
• 4 Амортизация во время модернизации
• 5 Срок использования ОС после модернизации
• 6 Модернизация ОС сторонними силами
• 7 ОСНО: налог на прибыль

Модернизацию основных средств можно выполнить:

• хозспособом (т. е. собственными силами организации);

• подрядным способом (т. е. с привлечением сторонних организаций (предпринимателей, граждан)).

Документальное оформление Решение о модернизации основных средств нужно оформить приказом руководителя организации, в котором необходимо указать:

• причины модернизации;

• сроки ее проведения;

• лиц, ответственных за проведение модернизации.

Объясняется это тем, что все операции должны быть подтверждены первичными документами (ст.

Модернизация компьютера: проводки

Так как работу по замене жесткого диска осуществляет компьютерный салон, то в этом случае способ модернизации – подрядный. Компьютерный салон выставил счет за замену комплектующих на сумму 1500 руб. (в т.ч. НДС – 228 руб.). Бухгалтерские проводки при подрядном способе модернизации представлены в таблице 2.
Дебет Кредит Содержание хозяйственной операции Сумма, руб. 10.5 60 Отражается приобретение жесткого диска (без НДС) 3826 руб. (4514 – 688) 19 60 Отражается сумма НДС по приобретенному жесткому диску 688 08 10.5 Списан в качестве комплектующих жесткий диск при модернизации компьютера 3826 08 60 Расходы по замене жесткого диска отнесены на увеличение стоимости компьютера 1212 руб. (1500 – 228) 19 60 Отражается сумма НДС по выполненным работам компьютерного салона 228 01 08 Увеличивается первоначальная стоимость компьютера на расходы по модернизации 5038 руб.

Бухгалтерский учет при модернизации основных средств

Как проводится модернизация основных средств Усовершенствование можно осуществить двумя способами: хозяйственным, когда организация справляется собственными силами или при помощи нанятых сотрудников. Стоит отметить, что если никаких затрат организация не понесла при обновлении и оно было сделано безвозмездно, то соответственно и первоначальная стоимость не поменяется. В некоторых случаях после модернизации технические характеристики объекта изменились настолько, что он стал соответствовать новому коду общероссийского классификатора.

В таком случае у вас появилось новое основное средство. А значит, определять его первоначальную стоимость нужно заново по правилам Налогового кодекса. Для проведения модернизации необходимо издать приказ, назначить ответственных лиц, установить срок проведения и причины.

Порядок проведения реконструкции (модернизации) основных средств (проводки)

К модернизации данного внеоборотного актива можно отнести такие виды работ: Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

• Бесплатный видео самоучитель по 1С Бухгалтерии 8.3 и 8.2;
• Самоучитель по новой версии 1С ЗУП 3.0;
• Хороший курс по 1С Управление торговлей 11.

1. Увеличили объем оперативной памяти или жесткого диска;
2. Замена на более быстрый и мощный процессор;
3. Замена материнской платы и видеокарты на более быстродействующую;
4. Замена монитора на модель, которая имеет большую диагональ.

Какой проводкой отразить в бухгалтерском учёте работы связанные с модернизацией компьютера Первое, на что нужно обратить внимание – работы по текущему ремонту компьютера списываются на затраты текущего периода и никак не влияют на его первоначальную стоимость.

Модернизация основных средств: проводки, документальное оформление

Внимание

Если подрядчик проводил модернизацию здания, сооружения или помещения, которая относится к строительно-монтажным работам, то дополнительно к акту, например, по форме № ОС-3, могут быть подписаны акт приемки по форме № КС-2 и справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100. Бухучет Затраты на модернизацию основных средств изменяют (увеличивают) их первоначальную стоимость в бухучете (п. 14 ПБУ 6/01). Организация обязана вести учет основных средств по степени их использования:

• в эксплуатации;

• в запасе (резерве);

• на модернизации и т.

Об этом сказано в пункте 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Модернизация основных средств бухгалтерский и налоговый учет

Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Расходы на модернизацию основных средств»– 50 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость оборудования на стоимость работ по его модернизации. Первоначальная стоимость оборудования с учетом расходов на проведение модернизации составила 350 000 руб. (300 000 руб. + 50 000 руб.). Остаточная стоимость оборудования без учета этих расходов равна 100 008 руб.

(300 000 руб. – 8333 руб. × 24 мес.), а с учетом – 150 008 руб. (100 008 руб. + 50 000 руб.). Для целей бухучета годовая норма амортизации оборудования после модернизации составляет 100 процентов (1: 1 год × 100%), годовая сумма амортизации – 150 008 руб. (150 008 руб. × 100%), ежемесячная сумма амортизации – 12 501 руб./мес. (150 008 руб. : 12 мес.). В налоговом учете ежемесячная сумма амортизационных отчислений после модернизации составила:350 000 руб. × 2,7777% = 9722 руб./мес.

Ручная проводка -> модернизация

Инфо

Поэтому с сентября 2016 года бухгалтер прекратил начислять по нему амортизацию. В налоговом учете оборудование не самортизировано на сумму 33 344 руб. (350 000 руб. – 8333 руб./мес. × 24 мес. – 9722 руб./мес. × 12 мес.). Поэтому в налоговом учете бухгалтер продолжил начислять амортизацию (письмо Минфина России от 2 марта 2006 г.

Модернизация основных средств в "1с:бухгалтерии 8"

Налог на прибыль: перечень расходов расширен Подписан закон, который внес изменения в перечень расходов, относящихся к оплате труда. Так, работодатели смогут учитывать в «прибыльной» базе затраты на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории России для работников и членов их семей (родителей, супругов и детей). < … Сверьте зарплаты работников с новым МРОТ С 01.05.2018 размер федерального МРОТ составит 11 163 рубля, что на 1 674 рубля больше, чем сейчас. А это значит, что работодатели, оплачивающие труд своих работников по минималке, должны с 1 мая поднять им зарплаты. < … Неявка на работу – не всегда прогул Работник заболел, но не предупредил об этом работодателя и не выходит на связь. Может ли работодатель в подобной ситуации засчитать работнику прогул со всеми вытекающими последствиями? < …

С Предприятие. Мало того, вся деятельность предприятия зависит от наличия информационно-технологических средств – компьютерной техники. Рассмотрим какой проводкой отразить в бухгалтерском учёте работы связанные с модернизацией компьютера. Ремонт компьютера: виды и в чем отличие Одной из важнейших задач бухгалтера является грамотность оформления учетных операций, связанных с ремонтом и модернизацией компьютерной техники. Прежде чем приступить к отображению ремонтных операций компьютерной техники нужно учитывать ряд факторов:

1. Разновидность ремонта: текущий или капитальный (модернизация);
2. Ремонтные работы осуществляются средствами самой организации или же посредством услуг специализированных фирм.

Данные моменты в учете очень важны, поскольку порядок отображения этих операций в налоговом учете и в бух.учете кардинально отличаются.

Амортизация во время модернизации При проведении модернизации со сроком не более 12 месяцев амортизацию по основному средству начисляйте. Если модернизация основного средства проводится более 12 месяцев, то начисление амортизации по нему приостановите. В этом случае возобновите начисление амортизации после окончания модернизации.

Такой порядок установлен в пункте 23 ПБУ 6/01 и пункте 63 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. Ситуация: с какого момента в бухучете нужно прекратить, а затем возобновить начисление амортизации по основному средству, переданному на модернизацию на срок свыше 12 месяцев? Для целей бухучета конкретный момент прекращения и возобновления начисления амортизации по основным средствам, переданным на модернизацию на срок свыше 12 месяцев, законодательством не установлен.

Компьютерная техника достаточно часто ломается и очень быстро устаревает. Поэтому у учреждения возникает необходимость ее замены. Например, старый монитор нужно заменить на новый. Как учесть подобные затраты? Как модернизацию компьютера или как его ремонт?

Отметим, что приобретенные части вычислительной техники (в том числе мониторы), как правило, не могут являться отдельным объектом основных средств. Они способны выполнять свои функции только в составе сопряженного комплекта.

Именно поэтому на протяжении последних лет специалисты финансового ведомства неизменно указывали на то, что компьютеры должны учитываться в качестве

единых инвентарных объектов (письма Минфина России от 02.06.2010 № 03-03-06/2/110, от 06.11.2009 № 03-03-06/4/95, от 14.11.2008 № 03-11-04/2/169, от 27.05.2005 № 03-03-01-04/4/67 и т. д.). Разъяснения финансистов касались налогового учета. Однако их логика применима и в отношении бухгалтерского учета.

Запасные части, необходимые для ремонта и замены изношенных частей в машинах и оборудовании, относятся к материальным запасам. Соответственно, расходы на их приобретение относят на статью 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.

Операция по замене сломанного и неработоспособного монитора должна рассматриваться как ремонт вычислительной техники, затраты по которой не увеличивают ее первоначальную стоимость. Соответственно, стоимость запасных частей, использованных в процессе ремонта, списывается на затратные счета учреждения (счета 0 109 60 000, 0 109 70 000, 0 109 80 000, 0 109 90 000, 0 401 20 000) по коду 272 «Расходование материальных запасов» КОСГУ. Если работы по ремонту выполняются сторонней организацией, то расходы на оплату ее услуг также учитывают на затратных счетах, но по коду 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ. Аналогичные правила применяют в отношении других частей вычислительной техники (например сетевых плат, CD или DVD - привода, материнской платы и т. д.).

Пример

Учреждение проводит ремонт компьютера в связи с поломкой монитора. Данные работы осуществляются за счет субсидии на выполнение госзадания. Техника используется в основной деятельности учреждения, не облагаемой НДС. Стоимость нового монитора составляет 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Он относится к особо ценному движимому имуществу. Расходы на его доставку до учреждения составили 944 руб. (в том числе НДС - 144 руб.). Работы по установке и отладке монитора выполнены сторонней организацией. Их стоимость составила 1062 руб. (в том числе НДС - 162 руб.).

Затраты на ремонт техники будут отражены в учете учреждения записями (для упрощения примера порядок забалансового учета денежных средств не приводится):

– 11 800 руб. - отражены расходы на приобретение монитора и перед поставщиком (с учетом «входного» НДС);

– 11 800 руб. - оплачены затраты на приобретение нового монитора с лицевого счета учреждения в казначействе;

– 944 руб. - учтены затраты на доставку монитора до учреждения и кредиторская задолженность перед транспортной организацией (с учетом «входного» НДС);

– 12 744 руб. (11 800 + 944) - первоначальная стоимость монитора учтена в составе материальных запасов учреждения;

Дебет 4 109 60 272 (4 109 70 272 ... 4 401 20 272) Кредит 4 105 26 440

– 12 744 руб. - списана стоимость монитора, установленного на новую технику;

Дебет 4 109 60 225 (4 109 70 272 ... 4 401 20 225) Кредит 4 302 25 730

– 1062 руб. - учтены расходы на установку и отладку монитора (с учетом «входного» НДС по ним);

– 1062 руб. - оплачены затраты на установку и отладку монитора с лицевого счета учреждения в казначействе.

Порядок учета операций по замене старых, но работоспособных частей основного средства на новые и более современные законодательством не определен. По общему правилу, если подобная замена приводит к повышению технического уровня и характеристик объекта, подобные работы должны рассматриваться как модернизация основного средства. Например замена старого монитора на новый с большей площадью экрана, увеличение оперативной или жесткой памяти и т. д. Соответственно, стоимость израсходованных частей, а также затраты на их установку включают в первоначальную стоимость компьютера.

Если в результате данных работ улучшения технических характеристик объекта не происходит, то затраты на проведение этих работ рассматриваются как ремонтные и отражаются на «затратных» счетах учреждения.

Мнение специалиста

Понятие «модернизации» в целях правильного применения КОСГУ в 2010 году было дано Минфином России в письме от 05.02.2010 № 02-05-10/383 как совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными. То есть для признания их модернизацией действия учреждения по приобретению и замене морально устаревших частей компьютера на новые изначально должны быть спланированы и направлены именно на повышение технического уровня и экономических характеристик компьютера. Так, например, для этих целей может быть заключен договор (контракт), предметом которого будет определена именно модернизация компьютеров, в ходе которой будут заменены отдельные их части.

Фактически же при обычной замене, например, монитора функциональное назначение, качественное использование и экономические характеристики компьютера практически не изменяются, что не в полной мере соответствует понятию модернизации, определенному финансовым ведомством. В любом случае квалификация выполняемых учреждением операций (модернизация, ремонт) должна быть проведена учреждением самостоятельно.

А. Семенюк

А. Суховерхова

После проведения рассматриваемых работ работоспособные части компьютера должны быть оприходованы и отражены в составе материальных запасов. Если работы могут быть классифицированы как модернизация, по нашему мнению, учреждение вправе провести частичную ликвидацию компьютера, то есть уменьшить его первоначальную стоимость на стоимость, например, старого монитора с его последующим оприходованием по рыночной цене и отражением в составе материалов (как части основного средства). Определить первоначальную и рыночную стоимость частей компьютера можно несколькими способами.

Мнение специалиста

Наиболее проблемным аспектом частичной ликвидации объекта основ ных средств, безусловно, является расчет стоимости ликвидируемой части объекта. К сожалению, порядок определения указанной стоимости не установлен действующими в настоящее время нормативными правовыми актами.

Следовательно, учреждение вправе разработать собственный способ расчета стоимости ликвидируемой части объекта и закрепить его в учетной политике.

В подобных ситуациях, в частности, могут применяться следующие способы: в процентном отношении к стоимости всего объекта, определенном соответствующей комиссией; исходя из стоимости отдельных предметов, входящих в состав сложных объектов основных средств (если представляется возможным определить стоимость ликвидируемой части объекта на основании первичных документов, имеющихся в распоряжении учреждения); независимая оценка.

А. Семенюк , эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

В. Пименов , рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Соответственно, в данной ситуации стоимость нового монитора включается в первоначальную стоимость объекта.

Пример

Учреждение проводит замену старого монитора на новый с большей площадью экрана и улучшенными техническими характеристиками. Данные работы осуществляются за счет субсидии на выполнение госзадания. Техника используется в основной деятельности учреждения, не облагаемой НДС. Стоимость нового монитора - 29 500 руб. (в том числе НДС - 4500 руб.). Он относится к особо ценному движимому имуществу. Расходы на его доставку до учреждения составили 944 руб. (в том числе НДС - 144 руб.). Работы по установке и отладке монитора выполнены сторонней организацией. Их стоимость составила 1062 руб. (в том числе НДС - 162 руб.). Первоначальная стоимость старого монитора составляет 6700 руб. Амортизация, начисленная по компьютеру, приходящаяся на стоимость монитора, составляет 4690 руб. Его рыночная цена на дату проведения работ по модернизации составляет 3000 руб.

Затраты на модернизацию компьютера будут отражены в учете учреждения записями (для упрощения примера порядок забалансового учета денежных средств не приводится):

Дебет 4 106 24 340 Кредит 4 302 34 730

– 29 500 руб. - отражены расходы на приобретение монитора и отражена кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом «входного» НДС);

Дебет 4 302 34 830 Кредит 4 201 11 610

– 29 500 руб. - оплачены затраты на приобретение нового монитора с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 4 106 24 340 Кредит 4 302 22 730

– 944 руб. - учтены затраты на доставку монитора до учреждения (с учетом «входного» НДС) и кредиторская задолженность перед транспортной организацией;

Дебет 4 302 22 830 Кредит 4 201 34 610

– 944 руб. - оплачены затраты на доставку монитора до учреждения из кассы организации;

Дебет 4 105 26 340 Кредит 4 106 24 340

– 30 444 руб. (29 500 + 944) - первоначальная стоимость монитора учтена в составе материальных запасов учреждения;

Дебет 4 104 24 410 Кредит 4 101 24 410

– 4690 руб. - списана , приходящаяся на стоимость старого монитора;

Дебет 4 401 10 172 Кредит 4 101 24 410

– 2010 руб. (6700 – 4690) - списана старого монитора;

Дебет 4 105 36 340 Кредит 4 401 10 180

– 3000 руб. - оприходован старый монитор по рыночной цене;

Дебет 4 106 21 310 Кредит 4 105 26 440

– 30 444 руб. - списана стоимость нового монитора на увеличение первоначальной стоимости компьютера;

Дебет 4 106 21 310 Кредит 4 302 25 730

– 1062 руб. - учтены расходы на установку и отладку нового монитора (с учетом «входного» НДС по ним);

Дебет 4 302 25 830 Кредит 4 201 11 610

– 1062 руб. - оплачены затраты на установку и отладку монитора с лицевого счета учреждения в казначействе;

Дебет 4 101 24 310 Кредит 4 106 21 310

– 31 506 руб. (30 444 + 1062) - расходы на модернизацию компьютера включены в его первоначальную стоимость.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений "
п од общ. редакицией В.Верещаки

"Российский налоговый курьер", N 22, 2003

Почти у всех организаций есть компьютеры. Со временем они устаревают: случается, что новую программу запустить на старой "машине" уже не удается. Встает вопрос: модернизировать компьютер <*> или купить новый? В большинстве случаев выгоднее

модернизация. Где пролегает граница между модернизацией и ремонтом? И как учесть соответствующие расходы? В статье рассказано о модернизации компьютеров, введенных в эксплуатацию в 2002 г. или позже <**>.

<*> Подробнее о приобретении компьютеров см. в статье "Учет компьютеров: единый комплекс или набор компонентов" // РНК, 2003, N 16. - Прим. ред.
<**> Об учете расходов на модернизацию компьютеров, введенных в эксплуатацию до 2002 г., читайте в следующем номере. - Прим. ред.

Компьютер состоит из множества взаимосвязанных частей: материнской платы, процессора, оперативной памяти, винчестера, аудио- и видеокарты и т.д. Но учитывается он как единый инвентарный объект, потому что любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности.

И в налоговом, и в бухгалтерском учете компьютер относится к основным средствам. Однако имейте в виду: компьютеры первоначальной стоимостью менее 10 000 руб. не включаются в состав амортизируемого имущества в налоговом учете (п.1 ст.256 НК РФ). Их стоимость учитывается в составе материальных расходов после ввода в эксплуатацию (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ). Аналогичный порядок можно применять и в бухучете. Это установлено п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. В этой статье рассматривать такие компьютеры мы не будем.

В налоговом учете компьютеры относятся к третьей амортизационной группе. Срок полезного использования по ней - свыше трех лет до пяти лет включительно. Это установлено Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Такой же срок можно установить и в бухучете.

Допустим, какая-нибудь деталь компьютера (вышедшая из строя или просто устаревшая и уже не удовлетворяющая потребностям) заменяется на новую. Как это расценивать: как ремонт или как модернизацию? Попробуем разобраться.

Чем отличается модернизация компьютера от его ремонта

К модернизации относятся "работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами". Об этом гласит п.2 ст.257 НК РФ.

Бухгалтерское законодательство не раскрывает понятия модернизации. В бухучете можно применять определение, которое дает Налоговый кодекс.

Под ремонтом в бухучете понимаются работы по систематическому и своевременному предохранению от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии (п.71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н). Такой же смысл вкладывает в этот термин и налоговое законодательство.

Таким образом, при разграничении модернизации и ремонта компьютера определяющее значение имеет то, как изменились его эксплуатационные характеристики. Если в результате замены какой-то детали эксплуатационные показатели (например, быстродействие) остались прежними, налицо обычный ремонт. В противном случае (если характеристики улучшились) имела место модернизация. Например , если в компьютере вышел из строя блок оперативной памяти объемом 32 Мбайт и он заменен другим таким же - это ремонт. А вот если емкость новой памяти 64 Мбайт - это модернизация.

Нужно сказать, что при той частоте, с которой на рынке появляются все новые и новые модели комплектующих, замена в компьютере практически любой детали, скорее всего, будет модернизацией. Хотя бы потому, что найти старую модель порой нереально (например, блок памяти крошечным по нынешним временам объемом 32 Мбайт есть далеко не во всех магазинах). К тому же более совершенную модель можно купить по той же, а то и более низкой цене, по которой когда-то была приобретена старая.

Итак, мы разобрались, что такое модернизация. Наиболее часто на практике встречаются следующие ее виды:

1. увеличение объема оперативной памяти или жесткого диска (путем наращивания или замены);
2. замена процессора на более быстродействующий. Одновременно нередко приходится менять и материнскую плату, и оперативную память;
3. замена видеокарты на более быстродействующую. Как правило, это происходит, если кто-то в организации работает с графикой;
4. замена монитора на модель с большей диагональю экрана.

Теперь обратимся к тому, как отражать в учете саму модернизацию. Нужно ли увеличивать стоимость компьютера на расходы на модернизацию? Что делать, если компьютер к моменту модернизации был самортизирован полностью? Пойдем по порядку.

Если компьютер не был самортизирован полностью

Расходы на модернизацию компьютера и в налоговом, и в бухгалтерском учете увеличивают его первоначальную стоимость. Это установлено п.2 ст.257 НК РФ и п.14 ПБУ 6/01. Однако учтите: в налоговом и в бухгалтерском учете оценка затрат на модернизацию может различаться. Это вызвано разными правилами формирования первоначальной стоимости основных средств в налоговом и в бухгалтерском учете. Например , первоначальная стоимость в бухучете определяется с учетом суммовых разниц. В налоговом же учете суммовые разницы входят в состав внереализационных доходов и расходов.

В результате модернизации срок полезного использования может быть пересмотрен в сторону увеличения. Но только в пределах срока, установленного для третьей амортизационной группы, то есть не более пяти лет (абз.2 п.1 ст.258 НК РФ).

Обратите внимание: увеличение срока полезного использования - это право, но не обязанность организации. Если организация решила срок не менять, при исчислении амортизации учитывается оставшийся срок полезного использования (абз.3 п.1 ст.258 НК РФ). Аналогичных правил можно придерживаться и в бухучете (п.20 ПБУ 6/01).

Если для компьютера был выбран максимальный срок полезного использования, увеличить этот срок для целей налогообложения после модернизации нельзя ни при каких условиях. Что касается бухучета, то здесь запрета увеличивать срок полезного использования нет. Но для удобства можно придерживаться тех же правил, что и в налоговом учете.

Затраты на модернизацию компьютера, включенные в его стоимость, переносятся в расходы через амортизацию. Она рассчитывается исходя из выбранного метода амортизации: линейного или нелинейного.

Если используется линейный метод...

В этом случае ежемесячная сумма амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости компьютера и нормы амортизации. Эта норма рассчитывается по следующей формуле (п.4 ст.259 НК РФ):

Норма амортизации Срок полезного
в процентах к использования
первоначальной = 1: компьютера, х 100%
стоимости выраженный в
компьютера месяцах

Амортизация исходя из новых условий (возросшей первоначальной стоимости компьютера и нового срока полезного использования, если он увеличен) должна начисляться начиная с месяца, в котором стал использоваться модернизированный компьютер.

Пример 1 . В марте 2002 г. организация приобрела компьютер стоимостью 12 000 руб. (без учета НДС). В том же месяце он был введен в эксплуатацию. Срок полезного использования для целей налогового и бухгалтерского учета установлен равным 37 месяцам. Амортизация начисляется линейным методом. Норма амортизации равна 2,7% (1: 37 мес. х 100%).

Впоследствии организация решила модернизировать компьютер в связи с установкой на него новой бухгалтерской программы. Для этого в августе 2003 г. была приобретена дополнительная оперативная память, а для сдачи отчетности в электронном виде - модем. Затраты на модернизацию составили 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.). Оплата за запчасти была произведена в том же месяце. Модернизированный компьютер сразу стал использоваться. Организация приняла решение не увеличивать срок полезного использования.

В данном случае первоначальная стоимость основного средства увеличивается на затраты на модернизацию. Новая норма амортизации будет равна старой, так как срок полезного использования не увеличился. Новая ежемесячная сумма амортизации рассчитывается исходя из изменившейся первоначальной стоимости компьютера и старой нормы амортизации. Таким образом, новая сумма амортизационных отчислений составит 459 руб. ((12 000 руб. + 6000 руб. - 1000 руб.) х 2,7%).

С апреля 2003 г. (с момента начисления амортизации по компьютеру) до месяца, с которого надо пересчитать амортизационные отчисления (августа), прошло 16 месяцев. До модернизации сумма ежемесячной амортизации была равна 324 руб. (12 000 руб. х 2,7%). За 16 месяцев была начислена амортизация в размере 5184 руб.

За оставшийся после модернизации срок полезного использования, равный 21 мес. (37 - 16), через амортизацию на расходы будет перенесено 9639 руб. (459 руб. х 21 мес.). Всего за срок полезного использования начисленная амортизация составит 14 823 руб. (5184 + 9639). Это меньше, чем первоначальная стоимость компьютера с учетом расходов на модернизацию - 17 000 руб. (12 000 + 5000). Что же делать с оставшейся частью в размере 2177 руб. (17 000 - 14 823)? Налоговые органы считают, что ее нужно списать через амортизацию.

Дело в том, что начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание его стоимости либо когда он выбыл из состава амортизируемого имущества (абз.3 п.2 ст.259 НК РФ). В нашем примере амортизация должна начисляться еще 5 месяцев после окончания срока полезного использования: 4 месяца по 459 руб. и в последнем 42-м месяце - оставшаяся сумма 341 руб. Общая сумма амортизации будет равна 17 000 руб. (5184 руб. + 459 руб. х (21 мес. + 4 мес.) + 341 руб.).

В бухучете операции по модернизации компьютера отражаются следующими проводками:

в августе

Дебет 10-5 Кредит 60

• 5000 руб. (6000 руб. - 1000 руб.) - приобретены материнская плата, процессор и оперативная память;

Дебет 19-1 Кредит 60

• 1000 руб. - отражена сумма НДС по поступившим деталям;

Дебет 08-4 Кредит 10-5

• 5000 руб. - отражены затраты на модернизацию компьютера;

Дебет 01 Кредит 08-4

• 5000 руб. - затраты на модернизацию отнесены на увеличение стоимости компьютера;

Дебет 60 Кредит 51

• 6000 руб. - оплачена поставщику стоимость деталей;

ежемесячно, начиная с августа

Дебет 26 (44) Кредит 02

• 459 руб. - начислена амортизация (в последнем месяце начисления амортизации - на сумму 341 руб.);

в сентябре

Дебет 68 Кредит 19-1

• 1000 руб. - принята к вычету сумма НДС.

Суммы "входного" НДС по расходам, связанным с модернизацией основных средств, можно принять к вычету с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была произведена модернизация (п.5 ст.172 НК РФ).

Напомним, что суммы НДС принимаются к вычету, если:

• модернизированное (реконструированное) основное средство используется в деятельности, облагаемой НДС;
• сумма "входного" НДС фактически уплачена поставщикам;
• у организации имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура.

Если бы организация решила увеличить срок полезного использования компьютера, например, до 48 месяцев, норму амортизации нужно было бы рассчитывать с учетом нового срока полезного использования. В нашем примере норма амортизации составила бы 2,08% (1: 48 мес. х 100%), а новая ежемесячная сумма амортизации - 353,6 руб. ((12 000 руб. + 5000 руб.) х 2,08%).

Если используется нелинейный метод...

В этом случае сумма ежемесячной амортизации определяется как произведение остаточной стоимости компьютера и нормы амортизации, определенной по формуле (п.5 ст.259 НК РФ):

Норма амортизации в Срок полезного
процентах к остаточной = 2: использования, х 100%
стоимости компьютера выраженный в
месяцах

Остаточная стоимость определяется как первоначальная за минусом начисленной амортизации (п.1 ст.257 НК РФ).

Как и в предыдущем случае, амортизация исходя из новых условий (возросшей остаточной стоимости компьютера и нового срока полезного использования, если он увеличен) должна начисляться начиная с месяца, в котором завершилась модернизация.

Пример 2 . Вернемся к предыдущему примеру и изменим его условия. Допустим, изначально организация выбрала для компьютера максимально возможный срок полезного использования - 60 месяцев (то есть срок полезного использования увеличивать нельзя). Начисленная сумма амортизации на начало августа 2003 г. составила 5020,1 руб. Амортизация начисляется нелинейным методом. Норма амортизации равна 3,33% (2: 60 мес. х 100%).

В августе из-за изменения первоначальной стоимости после модернизации изменится (увеличится) и остаточная - она будет равна 11 979,9 руб. (12 000 - 5020,1 + 5000). Поэтому сумма амортизации за август составит 395,34 руб. (11 979,9 руб. х 3,33%), за сентябрь - 385,77 руб. ((11 979,9 - 395,34) х 3,33%) и так далее до месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость достигнет 20% от первоначальной или от восстановительной. Начиная с этого месяца остаточная стоимость фиксируется как базовая. А сумма ежемесячной амортизации определяется как базовая стоимость, деленная на оставшийся срок полезного использования (п.5 ст.259 НК РФ).

Если компьютер был самортизирован полностью...

В этой ситуации организация также должна увеличить первоначальную стоимость компьютера на затраты на модернизацию. Эти затраты переносятся на расходы через амортизацию.

Норма амортизации рассчитывается исходя из ранее выбранного срока полезного использования по Классификации основных средств. Причем если изначально был выбран отличный от максимального срок полезного использования, организация может его увеличить (в пределах максимального).

При нелинейном методе амортизация начисляется исходя из остаточной стоимости компьютера, которая будет равна затратам на модернизацию. При линейном же методе ежемесячные амортизационные отчисления рассчитываются исходя из первоначальной стоимости. Поэтому амортизационные отчисления при линейном методе начисления будут значительно выше, чем при нелинейном. Тем самым затраты на модернизацию будут списаны на расходы быстрее.

Пример 3 . На балансе организации числится компьютер, который к марту 2005 г. был полностью самортизирован, но продолжал использоваться. Его первоначальная стоимость составила 25 000 руб. В марте 2005 г. компьютер был модернизирован.

Затраты на модернизацию составили 13 200 руб. (в том числе НДС 2200 руб.). Ранее был выбран срок полезного использования 37 месяцев. Организация решила увеличить срок полезного использования до 40 месяцев.

Допустим, амортизация начисляется линейным методом. В этом случае норма амортизации составит 2,5% (1: 40 мес. х 100%). А ежемесячная сумма амортизации - 900 руб. ((25 000 + 13 200 - 2200) х 2,5%). Если организация выберет нелинейный метод, тогда норма амортизации будет равна 5% (2: 40 мес. х 100%), а амортизация в марте - 550 руб. ((13 200 - 2200) х 5%).

Частичная ликвидация деталей компьютера при модернизации

До сих пор мы рассматривали примеры, когда модернизация заключается в добавлении новых компонентов компьютера (дополнительной памяти, модема и т.д.). Но зачастую в процессе модернизации старые детали заменяются новыми с усовершенствованными эксплуатационными характеристиками. Встают вопросы: как отражать выбытие отдельных деталей? И нужно ли это делать? Начнем со второго.

Выбытие отдельных составных частей основного средства - это не что иное, как его частичная ликвидация. Несмотря на то что подобные операции встречаются в жизни на каждом шагу, ни бухгалтерским, ни налоговым законодательством не установлен порядок частичной ликвидации. Зато о необходимости ее отражения в налоговом и бухгалтерском учете говорит п.2 ст.257 НК РФ и п.14 ПБУ 6/01. Такой же вывод можно сделать и из п.3.3 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденного совместным Приказом от 10.03.1999 Минфина России N 20н и МНС России N ГБ-3-04/39.

Итак, если одна деталь компьютера заменяется другой, нужно отразить не только расходы на модернизацию (в порядке, изложенном выше), но и выбытие старой детали. Иначе будет завышена амортизация и, как следствие, занижен налог на прибыль. Так мы подошли к следующему вопросу: как отразить частичную ликвидацию?

Готового ответа на этот вопрос ни в налоговом, ни в бухгалтерском законодательстве вы не найдете. И там и там сказано лишь об учете материалов, получаемых в результате демонтажа выбывающих из эксплуатации основных средств. О том, как изменяется стоимость основного средства при частичной ликвидации, - ни слова.

При частичной ликвидации возможны две ситуации в зависимости от того, можно или нет определить стоимость выбывающей детали по данным учета (то есть была ли она выделена отдельной строкой при покупке компьютера).

В первом случае (когда стоимость можно определить) первоначальная стоимость компьютера в налоговом учете уменьшается на первоначальную стоимость выбывающей детали. Деталь приходуется по рыночной цене в составе внереализационных доходов. А недоначисленная амортизация признается внереализационным расходом. Эта позиция основана на п.13 ст.250 и п.8 ст.265 НК РФ.

Но есть и другое мнение. Оно основано на том, что в перечисленных пунктах говорится о выводе основного средства из эксплуатации, чего в нашем случае не происходит - имеет место лишь частичная ликвидация. Поэтому первоначальную стоимость компьютера необходимо уменьшить на первоначальную стоимость выбывающей детали. А начисленную по компьютеру амортизацию - на амортизацию, относящуюся к выбывающей детали. Сама деталь приходуется в налоговом учете по остаточной стоимости и во внереализационные доходы не включается. Однако сразу предупредим: такую позицию организации наверняка придется отстаивать в суде.

В бухучете может применяться следующий порядок. При частичной ликвидации формируется финансовый результат - убыток в размере остаточной стоимости и расходов, связанных с ликвидацией. Выбывающая же деталь приходуется по рыночной стоимости. Остается решить, как ее определить. Тут вам может помочь консультация либо своего собственного специалиста, либо стороннего.

Пример 4 . В сентябре 2003 г. монитор одного из компьютеров, принадлежащих организации, был заменен новым, с большей диагональю экрана. Стоимость старого монитора, выделенная в счете поставщика компьютера, - 7500 руб. (без НДС). Норма амортизации для компьютера, в состав которого входит сломавшийся монитор, - 2,7%. Амортизация начислялась в течение 20 месяцев. Допустим, организация решила, что рыночная стоимость монитора - 2000 руб.

В налоговом учете первоначальная стоимость компьютера уменьшается на стоимость монитора, равную 7500 руб. Рыночная стоимость компьютера в размере 2000 руб. включается в состав внереализационных доходов, а недоначисленная амортизация - 3450 руб. (7500 руб. - 7500 руб. х 2,7% х 20 мес.) - в состав внереализационных расходов. Амортизация исходя из новой первоначальной стоимости начисляется с сентября.

Теперь о бухучете. В бухучете выбытие старого монитора отражается следующими проводками:

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 субсчет "Основные средства в эксплуатации"

• 7500 руб. - выбыл старый монитор;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

• 4050 руб. (7500 руб. х 2,7% х 20 мес.) - списана амортизация;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

• 3450 руб. (7500 руб. - 4050 руб.) - отражен убыток от выбытия монитора;

Дебет 10-5 Кредит 91-1

• 2000 руб. - принят к учету старый монитор.

Во втором случае (когда стоимость выбывающей детали напрямую определить нельзя) стоимость компьютера не уменьшается. Выбывающую деталь необходимо принять к налоговому учету по рыночной стоимости, отразив эту сумму в составе внереализационных доходов. В бухучете можно руководствоваться аналогичными правилами.

Со стоимостью компьютера после частичной ликвидации и стоимостью выбывающих деталей мы разобрались. "А что делать с НДС?" - спросите вы.

Существует мнение, что при частичной ликвидации следует восстановить НДС, приходящийся на стоимость выбывающей детали, так же как при списании основного средства. Но это не так, восстанавливать НДС не следует. Глава 21 НК РФ этого не предусматривает. Компьютер как был в эксплуатации, так и остается. Поэтому здесь неуместны ссылки на то, что теперь нет причин для вычета в связи с выбытием компьютера из состава основных средств.

Как можно использовать выбывшие детали

В результате модернизации высвобождаются старые детали. Как формируется их стоимость, мы выяснили. Что делать с этими деталями дальше?

Непригодные для дальнейшего использования детали можно списать. В бухучете стоимость таких деталей включается в операционные расходы, а в налоговом учете - во внереализационные, перечень которых, как известно, открыт (ст.265 НК РФ).

Старые детали можно оставить в качестве запчастей или попытаться реализовать. Но зачастую они передаются поставщику новых комплектующих в качестве частичной оплаты. В этом случае нужно быть внимательным. Ведь вместо одной фактически появляются две встречные сделки купли-продажи, обязательства по которым погашаются взаимозачетом.

Пример 5 . Организация приняла решение о модернизации компьютера путем замены старого жесткого диска емкостью 20 Гбайт на новый емкостью 80 Гбайт. Компьютер покупался в сборе, и в первичных документах стоимость жесткого диска не выделена. Стоимость нового диска - 3300 руб. (в том числе НДС 550 руб.). Старый диск, оцененный поставщиком нового диска в 1200 руб. (в том числе НДС 200 руб.), передан в счет погашения задолженности за новый диск. Амортизация на компьютер начисляется линейным методом. Норма амортизации - 2,5%.

В данном случае рыночной стоимостью старого диска можно считать оценку, по которой этот диск в качестве частичной оплаты принимает поставщик нового диска, - 1000 руб. (1200 руб. - 200 руб.). По этой стоимости старый диск приходуется в налоговом учете в составе внереализационных доходов. Передача диска в качестве частичной оплаты отражается в налоговом учете как обычная реализация. Налогооблагаемая прибыль от этой операции будет нулевой.

В бухучете эти операции отражаются такими проводками:

Дебет 10-5 Кредит 60

• 2750 руб. (3300 - 550) - приобретен новый жесткий диск;

Дебет 19-1 Кредит 60

• 550 руб. - отражен НДС;

Дебет 10-5 Кредит 91-1

• 1000 руб. (1200 - 200) - принят к учету демонтированный старый жесткий диск по рыночной цене;

Дебет 62 Кредит 91-1

• 1200 руб. - реализован старый жесткий диск;

Дебет 91-2 Кредит 68

• 200 руб. - начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 10-5

• 1000 руб. - списана стоимость старого жесткого диска;

Дебет 60 Кредит 62

• 1200 руб. - зачтены обязательства взаимозачетом;

Дебет 08-4 Кредит 10-5

• 2750 руб. (3300 - 550) - отражены затраты на покупку нового жесткого диска в составе вложения во внеоборотные активы;

Дебет 01 субсчет "Основные средства в эксплуатации" Кредит 08-4

• 2750 руб. - затраты на модернизацию отнесены на увеличение стоимости компьютера.

Р.А.Супряга

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"